دکتر فرهاد حکیمی رئیس امور حسابرسی مالیاتی جنوب تهران و مدرس دانشگاه ۱ - حسابرسی در ایران اولین باری که در قوانین رسمی ایران به حسابرسی اشاره شده است، قانون تجارت مصوب سال ۱۳۱۱ است که بر مبنای آن شرکت‌های سهامی موظف می‌شدند افرادی را به عنوان مفتش ( بازرس ) برای رسیدگی به حساب‌ها و اسناد و مدارک انتخاب کنند و گزارشی را دربارۀ اوضاع عمومی شرکت به مجمع عمومی صاحبان سهام ارائه دهند، با این وجود این بازرسی با حسابرسی در معنای امروزی متفاوت بود. درقانون مالیات بر درآمد سال ۱۳۲۸ برای اولین بار از خدمات حسابرسی حرفه‌ای برای حسابرسی مالیاتی استفاده شد که  وزارت دارایی را مکلف به پذیرش نتایج کار انجمن محاسبین قسم خورده می‌کرد. اساسنامۀ انجمن محاسبین قسم خورده در سال۱۳۴۲تصویب شد. با تصویب قانون مالیات‌های مستقیم سال۱۳۴۵مقرر شد که کانون حسابداران رسمی تشکیل گردد و با این کار عملاً تکیه گاه قانونی انجمن محاسبین قسم خورده فروریخت. از سال ۱۳۵۱ اساسنامۀ کانون حسابداران رسمی به تصویب رسید و این کانون کار خود را آغاز کرد. ۲ - قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۴۵ در قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۴۵ در فصل هفتم و مابین مواد ۲۷۵ الی ۲۸۱ کانون حسابداران رسمی به خوبی بنا نهاده شد و نکات مهم آن به شرح زیر است: ۱ – به موجب ماده ۲۷۶ کانون به وضوح تحت نظارت مستقیم شورایی بوده که وزارت دارایی در آن ریاست داشته و لذا در حقیقت کانون شخصیت مستقل به مفهوم خارج از پیکره دولت نداشته است. ۲ – به موجب ماده ۲۷۹ گزارش حسابدار رسمی باید طبق نمونه مخصوص حاوی نکات زیر تنظیم و به ممیز مالیاتی تسلیم گردد: الف – اظهارنظر نسبت به قانونی بودن دفاتر مؤدی طبق مقررات قانون تجارت و سایر مقررات این قانون و کافی بودن دفاتر و اسناد و مدارک مؤدی برای امر حسابرسی و تعیین درآمد واقعی و انطباق ترازنامه و حساب سود و زیان و اقلام مذکور در آن‌ها با مندرجات دفاتر قانونی و اسناد مربوط و همچنین به طور کلی رسیدگی و اظهارنظر نسبت به مندرجات دفاتر و اظهارنامه‌های سایر مؤدیانی که دفاتر نگاهداری می‌کنند و ذکر این که تمام اطلاعات و توضیحات لازم که حسابرس خواسته است به او داده شده و همچنین اظهارنظر راجع به این که ترازنامه و حساب سود و زیان و سایر صورت حساب‌ها و دفاتر و اسناد منطبق با وضع واقعی می‌باشد. ب – تعیین میزان درآمد مشمول مالیات مؤدی بر اساس قوانین و مقررات مالیاتی. تبصره – ممیز مالیاتی گزارش حسابدار رسمی را در مورد بند الف بدون رسیدگی قبول و در مورد بند ب در صورتی که ایرادی داشته باشد نظر خود را با ذکر دلایل نسبت به گزارش حسابدار رسمی اظهار و درآمد مشمول مالیات را طبق نظر خود تشخیص خواهد داد. فلذا به خوبی مشاهده می شود که بدون کوچکترین اصطکاک و جلب نظر توسط مقامات مافوق ممیز وقت قادر بوده است گزارش حسابرسی مالیاتی را کنار گذاشته و خود اقدام به محاسبه مالیات نماید چه این که مسئولیت برگ تشخیص صادره با ممیز می بود. اما فصل هفتم فوق الاشاره که شامل هفت ماده طبق ماده ۱۳ قانون اصلاح پاره ای از مواد قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۵۹ کلاً حذف شد و بدین وسیله کانون حسابدران رسمی منحل گردید و در اصلاحیه قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۶۶ نیز از آن نامی به میان نیامد. ۳ - سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران پس ازانقلاب اسلامی سال ۱۳۵۷ ایران و مصادره شرکت‌های متعلق به برخی سرمایه‌داران، قوانینی در شورای انقلاب به تصویب رسید که بر پایۀ آ‌نها، شرکت‌ها و مؤسسات سودده و زیانده بسیاری ملی شدند و تحت مدیریت دولت در آمدند. در سال۱۳۵۹ علت نارسایی‌های نظام حسابرسی موجود، طی لایحه‌ای مربوط به اصلاح پاره‌ای از مواد قانون مالیات های مستقیم، مواد مربوط به حسابداران رسمی لغو شد. در نتیجه، کانون حسابداران رسمی عملاً منحل شد. برای رسیدگی به امور حسابرسی، سه مؤسسۀ حسابرسی در نظر گرفته شد که هر یک رسیدگی حسابرسی گروهی از شرکت‌ها و مؤسسات را بر عهده گرفتند. اینها عبارت بودند از مؤسسه حسابرسی سازمان صنایع ملی و سازمان برنامه، مؤسسه حسابرسی بنیاد مستضعفان ( ۱۳۵۹ ) و مؤسسه حسابرسی شاهد ( ۱۳۶۲ ). در سال ۱۳۶۲  مجلس شورای اسلامی تصویب کرد که این سه مؤسسه و شرکت سهامی حسابرسی ( تشکیل‌شده در ۱۳۵۰ و مسئول حسابرسی شرکت‌های دولتی ) با هم ادغام شوند و سازمان حسابرسی کشور تشکیل شود. اساسنامۀ این سازمان در سال ۱۳۶۶ به تصویب مجلس رسید و از آن زمان سازمان حسابرسی وابسته به وزارت امور اقتصادی و دارایی باشخصیت حقوقی و استقلال مالی تشکیل شد. ۴ - جامعه حسابداران رسمی ایران امّا افراد خبره، فعّال و ذی نفع این حرفه، معطّل نمانده و به کارهای خود ادامه دادند تا جائی که موفق شدند اولاً در سال ۱۳۸۰ مجدداً جامعه حسابداران رسمی NGO را تأسیس نمایند که وظیفه خود را (( یاری رساندن به دولت در اعمال نظارت مالی بر واحدهای تولیدی، بازرگانی و خدمات، همچنین حصول اطمینان از قابل اعتماد بودن صورت های مالی واحدهای مزبور در جهت حفظ منافع عمومی، صاحبان سرمایه و دیگر اشخاص ذینفع)) اعلام می نماید و ثانیاً توسط مجلس محترم شورای اسلامی تصویب شد که بر اساس ماده ۲۷۲ اصلاحیّه قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۸۰ از خدمات آنان و سازمان حسابرسی در امر حسابرسی مالیاتی استفاده شود. ۵ - ماده ۲۷۲ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۸۰ سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی و حسابداران رسمی و موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی که عهده دار انجام دادن وظایف حسابرسی و بازرس قانونی یا حسابرسی اشخاص هستند در صورت درخواست اشخاص مذکور مکلّف اند گزارش حسابرسی مالیاتی طبق نمونه ای که از طرف سازمان امور مالیاتی تهیه می شود، تنظیم کنند و جهت تسلیم به اداره امور مالیاتی مربوط در اختیار مودی قرار دهند. گزارش اخیر الذکر باید شامل موارد زیر باشد : الف – اظهار نظر نسبت به کفایت اسناد و مدارک حسابداری برای امر حسابرسی طبق مفاد این قانون و مقررات مربوط با رعایت اصول و ضوابط و استانداردهای حسابداری . ب – تعیین درآمد مشمول مالیات براساس مفاد این قانون و مقررات مربوط. ج – اظهار نظر نسبت به مالیات های تکلیفی که مودی به موجب قانون مکلّف به کسر و پرداخت آن به سازمان امور مالیاتی بوده است. د – سایر مواردی که در نمونه گزارش حسابرسی مالیاتی مورد نظر سازمان امور مالیاتی کشور تعیین خواهد شد. تبصره ۱ – اداره امور مالیاتی ، گزارش حسابرسی مالیاتی را بدون رسیدگی قبول و مطابق مقررات برگ تشخیص مالیات صادر می کند، قبول گزارش حسابرسی مالیاتی موکول به آن است که مودی گزارش حسابرسی مالی نسبت به صورت های مالی که طبق استانداردهای حسابرسی توسط همان حسابدار رسمی یا موسسه حسابرسی تنظیم شده باشد را ضمیمه گزارش حسابرسی مالیاتی همراه با اظهارنامه مالیاتی یا حداکثر ظرف سه ماه از تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه، تسلیم اداره امور مالیاتی مربوط نموده باشد. تبصره ۲ – سازمان امور مالیاتی کشور می تواند حسابرسی صورت های مالی و تنظیم گزارش مالیاتی اشخاص حقیقی و حقوقی را به حسابداران رسمی یا موسسات حسابرسی واگذار نماید. در این صورت، پرداخت حق الزحمه، طبق مقررات مربوطه به عهدۀ سازمان امور مالیاتی کشور می باشد. موارد فوق طی ماده ۲۷ قانون مالیات ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ و تبصره های آن نیز برای مالیات ارزش افزوده مورد تصریح قرار گرفته است که به شرح زیر می باشد. ۶ - ماده ۲۷ قانون مالیات ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ مؤدیان موضوع این قانون می‌توانند تنظیم گزارش های حسابرسی مالیات بر ارزش افزوده خود را به سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران یا موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ارجاع نمایند. اشخاص مذکور در صورت قبول درخواست مودی، مکلفند گزارش حسابرسی مالیات بر ارزش افزوده را با رعایت شرایط زیر و طبق نمونه و دستورالعملی که سازمان امور مالیاتی کشور تعیین می‌کند، تنظیم نموده و جهت تسلیم به اداره امور مالیاتی مربوط، در اختیار مؤدی قرار دهند. الف ـ اظهارنظر نسبت به کفایت اسناد و مدارک حسابداری برای امر حسابرسی مالیات بر ارزش افزوده طبق مفاد قوانین و مقررات و استانداردهای حسابداری. ب ـ تعیین مأخذ مشمول مالیات و مالیات متعلق هر دوره مالیاتی براساس مفاد این قانون و مقررات مربوط. تبصره ۱ـ اداره امور مالیاتی گزارش حسابرسی مالیاتی را که با رعایت شرایط اخیرالذکر این ماده تنظیم شود، بدون رسیدگی قبول و مطابق مقررات مربوط برگه مطالبه صادر می‌کند. قبول گزارش حسابرسی مالیاتی هر دوره مالیاتی موکول به آن است که مؤدی گزارش مزبور را به همراه اظهارنامه مالیاتی دوره مزبور و یا حداکثر ظرف مدت یک ماه از تاریخ انقضاء مهلت تسلیم اظهارنامه، تسلیم اداره امور مالیاتی مربوط نموده باشد. تبصره۲ـ سازمان امور مالیاتی کشور می‌تواند حسابرسی مالیات بر ارزش افزوده اشخاص حقیقی و حقوقی را به سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران یا حسابداران رسمی و مؤسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی واگذار نماید. در این صورت، پرداخت حق‌الزحمه، طبق مقررات مربوط به عهده سازمان امور مالیاتی کشور می‌باشد. ۷ - نکات مهم مفاد مادتین ۲۷۲ ق.م.م  و ۲۷ ق.م.ا.ا با این وجود، از نقطه نظر قانونگذاری در خصوص ماده ۲۷۲ ق.م.م و ماده ۲۷ ق.م.ا.ا و تبصره های آنها مواردی به شرح زیر، حائز کمال اهمیّت است : ۱ – سازمان حسابرسی با حسابداران رسمی و موسسات حسابرسی جامعه حسابداران رسمی هم سنگ، هم مرتبه و هم تراز تلقی شده است حال آن که سازمان حسابرسی دارای شخصیت حقوقی و استقلال مالی بوده و وابسته به وزارت امور اقتصادی و دارائی می‌باشد و بر طبق قانون تشکیل سازمان حسابرسی و مفاد اساسنامه و آیین نامه‌های مربوط اداره خواهد شد و در واقع سازمان حسابرسی از محل عایدی کارهای انجام داده خود استقلال مالی دارد ولی مدیران تراز اول آن مستقیماً توسط وزیر امور اقتصادی و دارایی عزل و نصب می شود و همچنین مدیران میانی و کارکنان آن کارمند دولت تلقی شده و حقوق بگیر دولت هستند و اصولاً دارای استقلال ظاهری و واقعی بیشتر هستند لذا سازمان حسابرسی، استقلال مالی نسبی دارد ولی استقلال حقوقی ندارد و حال آن که درآمدهای جامعه حسابداران رسمی از محل های زیر جمع آوری می شود: ۱- ورود اعضا ۲- حق عضویت ( ثابت و متغیر ) ۳- درآمد برگزاری برنامه های آموزشی و پژوهشی همایش ها و انتشارات ۴- کمک های داوطلبانه وهدایای اشخاص. همچنین جامعه حسابداران رسمی برمبنای اساسنامه خود جامعه ای حرفه ای و غیر سیاسی است و از مجامع حرفه ای موضوع بند ۴ ماده ۲ قانونی مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۶۶ به حساب می آید لذا جامعه اصولاً استقلال مالی داشته و از این بابت وابستگی به دولت ندارد و همچنین وابستگی حقوقی به دولت ندارد. در خصوص موسسات عضو جامعه نیز عایدی آنان از محل دریافتی این موسسات از افراد حسابرسی شونده تشکیل می شود و لذا می بایست اعلام نمود این موسسات مطلقاً استقلال مالی و حقوقی دارند ( براساس ضوابط جامعه حسابداران رسمی ) و ارتباط مستقیم یا غیرمستقیمی با دولت ندارند. ۲- حسابداران رسمی ( شاغلین انفرادی ) و موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی هم تراز تلقی شده اند حال آن که حسابداران رسمی به طور انفرادی کار کرده ولی موسسات حسابرسی عضو جامعه دارای شرکای متعدّدی می باشند که از این جهت اعتبار گزارشات آنان بیشتر است. ۳ – ممکن است اشخاص حقیقی و حقوقی فوق، لزوماً بازرس شرکت نباشند و صرفاً حسابرسی را به عهده بگیرند. ۴ – گزارش تنظیمی این افراد بایستی از طریق مودی به سازمان امور مالیاتی واصل شود و سئوال این است که این افراد چرا بدون اطلاع مودی و مستقیماً گزارش خود را به سازمان امور مالیاتی و اداره کل های ذی ربط ارائه نمی دهند؟ چه این که در این شرایط احتمال کارشکنی و اظهارنظر و اعمال نظر مودی به وجود  می آید و یا حتّی بنا به دلایلی صلاح را در آن ببیند که از ارائه گزارش مالیاتی به سازمان امور مالیاتی صرف نظر کند. البته سازمان حسابرسی صَرف نظر از عمل مودی به طور خودکار گزارشات حسابرسی مالی و مالیاتی را به سازمان امور مالیاتی ارسال می کرد. در واقع منظور از این مطلب این است که حق انتخاب از مودی بایستی گرفته شود که حالا تصمیم بگیرد که اولاً حسابرسی شود یا نه و در پی آن حالا که حسابرسی شده است آیا مایل به ارائه گزارش می باشد یا خیر؟ ۵ – در بند الف اگر کفایت اسناد و مدارک وجود نداشته باشد چرا بحث بند ۳ ماده ۹۷ ق.م.م مورد تأکید قرار نگرفته است؟ لذا تاکنون ندرتاً ملاحظه شده است که حسابدار رسمی، شرکت مودی را در اجرای بند ۳ ماده ۹۷ ق.م.م به هیأت مربوطه دعوت کند و در واقع صرفاً مالیات همیشه از طریق رسیدگی محاسبه شده است. ۶ – در بند ج، مالیات هائی مثل مستغلات، حق تمبر، ارث و امثالهم تصریح نشده است. ۷ – از همه مهمتر این که در تبصره ۱، اداره امور مالیاتی را علی رغم مفاد قانون مالیات های مستقیم ۱۳۸۰ ( که مامور مالیاتی را مسئول و پاسخگوی صدور برگ تشخیص می داند )) و همچنین علی رغم رویه معمول مفاد مواد ۲۷۵ الی ۲۸۱ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۴۵ مامور مالیاتی را مکلّف نموده اند که بدون رسیدگی گزارش حسابرسی مالیاتی را قبول نموده و اقدام به صدور برگ تشخیص نماید. حال در مورد ماده ۲۷۲ ق.م.م سئوال این است که در این چنین شرایطی مسئولیت این برگ تشخیص، با چه کسی است؟ یعنی اگر مسئول حسابدار رسمی است چرا واحد مالیاتی برگ تشخیص را صادر می کند؟ و اگر مسئول مامور مالیاتی است چرا طبق قانون مکلّف است بدون رسیدگی مطابق مقررات گزارش حسابدار رسمی را قبول کند؟ این سئوالات در واقع ابهامات اصلی ماده ۲۷۲ ق.م.م است که تاکنون از طریق چند بخشنامه و رویه های ابلاغ شده، حل شده است و این ابهام را به نوعی پوشش داده اند. به صورت مُجمل این که اگر امور مالیاتی در گزارش حسابرسی مالیاتی ابهاماتی داشت، سئوالات خود را با ضوابطی از حسابرس می پرسد و اگر پاسخ قانع کننده بود که اقدام به صدور برگ تشخیص می کند و اگر نه سئوالات مربوطه و پاسخ واصله را به هیأتی موسوم به هیأت هماهنگی احاله می کند و نظر هیأت، فصل الخطاب خواهد بود که آیا گزارش مورد تائید است یا خیر؟ و براساس آن امور مالیاتی اقدام لازم را خواهد نمود. ۸ – بنابر آئین نامه رفتار حرفه ای، اصولاً یکی از مواردی که استقلال (( ظاهری و واقعی )) حسابرس را تحت الشعاعِ خود قرار می دهد، بحث حق الزحمه حسابرس است و این تأثیر وقتی که بحث محاسبات مالیاتی پیش می آید چند برابر خواهد شد، و آن چیزی است که در این ماده اتفاق می افتد، به معنای دیگر حسابرس به عنوان نماینده سازمان امور مالیاتی وارد شرکت شده و اقدام به محاسبات مالیاتی می نماید ولی در عمل     حق الزحمه خود را به جای این که مثلاً از سازمان امور مالیاتی دریافت کند، مستقیماً از مودی دریافت           می کند و در این بین سازمان امور مالیاتی هزینه ای پرداخت نمی کند ((نه به حسابرس و نه مامور مالیاتی)) در حالی که ممکن است استقلال حسابرس تحت الشعاع قرار گرفته و به وضوح مأخذ مالیاتی محاسبه شده، به علت خدشه در استقلال حسابرس تحت تأثیر قرار گرفته باشد. ۹ – در پایان این ماده هم آمده اگر سازمان امور مالیاتی خواهان این خدمات باشد، طبیعتاً خود هزینه آن را پرداخت خواهد نمود و سئوال آن این است که چرا و تحت چه شرایطی این اتفاق می افتد؟ و اساساً چگونه  می شود که ماموران مالیاتی این سازمان قادر به تشخیص لازم نیستند که حالا فرد یا افرادی حسابرسی مالیاتی را انجام دهند. ۱۰ – علاوه بر مطالب اخیرالذکر در خصوص ماده ۲۷ ق.م.ا.ا نیز بایستی دو نکته خاص اضافه شود و آن این که در مالیات ارزش افزوده امکان تهیه گزارشات حسابرسی مالیات ارزش افزوده بر خلاف ماده ۲۷۲ ق.م.م توسط اعضای انفرادی وجود ندارند و از طرف دیگر این که هم سازمان حسابرسی و هم جامعه حسابداران رسمی و موسسات اعضای آن تاکنون به این ماده ورود نکرده و لذا این ماده جنبه اجرایی به خود نگرفته است و بنابراین این ماده اساساً موثر نشده است. ۸ - نکاتی پیرامون قانون نویسی مالیاتی جهت استفاده از خدمات حسابدران رسمی امّا گذشته از تمام موانع و مشکلات فوق، نکات اساسی و اصلی زیر شایان ذکر است: اولاً: اِعمال حاکمیّت دولت ها مظاهری داردکه از آن جمله می توان اِشاعه پول رایج، زبان ، خط رسمی و پرچم و ... را نام برد که یکی از مهم ترین آنها مالیات و مالیات ستانی است (( بالاخص تشخیص مالیات )) در حالی که با تصویب ماده۲۷۲ق.م.م، قانون گذار بنا را بر آن نهاده است که اِعمال حاکمیّت خود را برخلاف سایرحکومت ها و دولت های جهان به افراد دیگر واگذار نماید و شاید آن هم نوعی کاهش تصدی گری دولت است ! ! ! قابل ذکر است که فرایند مالیات ستانی در ۵ مرحله انجام می شود که عبارتند از ۱ – شناسائی ۲ – تشخیص ۳ – مطالبه ۴ – وصول ۵ – اجرا، که در این بین حتی در شکل پیشرفته دولت الکترونیک و برون سپاری وظایف دولت، بخش دوم که همان تشخیص مالیات است به علت حاکمیتی بودن آن برون سپاری نخواهد شد و حال این که بنا بر عرائض اخیر این عمل در مادتین ۲۷۲ ق.م.م و ۲۷ ق.م.ا.ا اتفاق می افتد. ثانیاً : در صورت تخلّف کارکنان مالیاتی به استناد مفاد مواد ۲۶۷ تا۲۷۱ ق.م.م جرائم متعدد و متنوعی شامل آنان خواهد شد که احتمالاً به شخص مودی و مالیات پرداختی وی ارتباطی نخواهد داشت و در آن شرایط یک مسئله حقوقی و اداری بین سازمان امور مالیاتی و کارمند ذی ربط به وجود خواهد آمد. در حالی که چنین شرایطی برای حسابداران رسمی اساساً وجود ندارد و صرفاً هیئت عالی انتظامی جامعه حسابداران رسمی به صورت نمونه ای گزارشات حسابرسان را بررسی می کند و در بدترین شرایط، حسابرس را مُعلّق خواهد نمود و از طرف دیگر در صورت تخلّف و اشتباه عمدی یا سهوی در گزارش حسابرسی، این مودی است که مکلّف به پرداخت احتمالاً مالیات بیشتری خواهد بود و اصولاً کسی با حسابرس کاری نخواهد داشت. ۹ - پیشنهادات لازم یک – از آن جائی که سازمان امور مالیاتی به دلایلی همچون فقدان بودجه کافی و عدم وجود ساز و کار متقن برای پرداخت حق الزحمه حسابرسان (( در زمان انتخاب حسابرس توسط مودی )) طبیعتاً پرداختی نخواهد داشت و لذا این مودی است که مکلّف به پرداخت حق الزحمه خواهد بود و بنابراین پیوسته همان گونه که عرض شد بحث مخدوش بودن استقلال و درستکاری حسابرسان برای سازمان امور مالیاتی وجود خواهد داشت لذا پیشنهاد می گردد که  بحث مکلف بودن امورمالیاتی را برای قبول گزارش حسابرسان حذف کرده و در مقابل کلمه پیشنهادی بودن گزارش را جایگزین نماید تا بدین وسیله هم فشار به حسابرسان کمتر شود و هم امور مالیاتی با فراغت و آسودگی، پس از مطالعه گزارش حسابرس به قبول یا عدم قبول گزارش اقدام نماید و مسئولیت آن را بپذیرد و در صورت عدم پذیرش مستقیماً توسط عوامل خود اقدام به رسیدگی کند و نیازی به مراحل دیگری نباشد (( دقیقاً همانند قانون مالیاتی های مستقیم مصوب سال ۱۳۴۵ )). نکته مهم و حائز کمال اهمیت در اصلاح مذکور این است که، بحث پیشنهادی بودن گزارش حسابداران رسمی مطلقاً به معنای کم اهمیت بودن آن و به سادگی از آن عبور نمودن نیست و در واقع در آن شرایط بایستی امور مالیاتی به خوبی مطلع باشد که گزارش مالی و مالیاتی ارائه شده حاصل کار گروهی حرفه ای و دارای صلاحیت و نیز نماینده سازمان امور مالیاتی می باشد و به الطبع از گزارشی که امور مالیاتی صرفاً توسط دو یا سه نفر طی حداکثر یک هفته کاری به دست خواهد آورد احتمالاً دقیق تر و حساب شده تر خواهد بود، لذا علی رغم این که دست امور مالیاتی برای عبور از گزارش پیشنهادی باز است امّا در عمل برای عبور از آن بایستی دلایل محکمه پسند و قابل توجیه برای هیأت حل اختلاف مالیاتی داشته باشد چه این که در صورت اعتراض مودی به برگ تشخیصِ محاسبه شده توسط امور مالیاتی، این هیأت حل اختلاف مالیاتی است که در کمترین شرایط، حداقلِ مالیات را براساس گزارش پیشنهادی حسابدار رسمی تعیین خواهد کرد (( نه مالیات ابرازی مودی )) که در این شرایط قاعدتاً مالیات محاسبه شده توسط حسابدار رسمی از مالیات ابرازی مودی به مراتب دقیق تر و احتمالاً بیشتر خواهد بود و لذا دولت از این بابت کمتر مغبون خواهد شد. دو – همانگونه که احتمالاً مطلع هستید، سازمان امور مالیاتی طی بخشنامه هائی با اعلام حد نصاب هایی در خصوص مواردی چون فروش و دارائی، مودیان مالیاتی را مکلّف به انجام حسابرسی توسط حسابداران رسمی نموده بود که به علت شکایت برخی از مودیان به دیوان عدالت اداری مبنی بر عدم وجود جایگاه قانونی این بخشنامه ها، توسط دیوان عدالت اداری باطل اعلام گردیدند و لذا بدین وسیله مودیان اصولاً ملزم به ورود به ماده ۲۷۲ ق.م.م نیستند و این صرفاً یک گزینه پیشنهادی توسط سازمان امور مالیاتی است یعنی در واقع سازمان امور مالیاتی به جای این که مودی را مکلّف به حسابرسی کند آن را صرفاً پیشنهاد می دهد و از طرف دیگر در صورت انجام حسابرسی به جای این که آن را پیشنهادی تلقی کند، علی رغم آئین نامه اجرائی موضوع ماده ۲۱۹ ق.م.م امور مالیاتی را مکلّف به قبول گزارش می کند که به شرح اخیر الذکر مسائلی را ایجاب       می کند. لذا با این شرایط برای مکلّف شدن مودی به حسابرسی بایستی یک جایگاه قانونی ایجاد شود و مودی را مکلّف به حسابرسی نمود و برای آن چه با شخصیت حقیقی و چه شخصیت حقوقی، حد نصاب هائی را تعریف نمود. از این موارد می توان حد نصاب در فروش و درآمد خدمات، سرمایه ثبتی، تعداد کارکنان و دارائی ثابت و امثالهم را نام برد که مثلاً سازمان امور مالیاتی در این مرحله مودیان را مکلّف کند با داشتن حداقل یک مورد از موارد اخیر الذکر، مکلّف به حسابرسی مالی و با داشتن حداقل دو مورد از حد نصاب های اعلامی مکلّف شود علاوه بر حسابرسی مالی، حسابرسی مالیاتی نیز شوند و برای تکمیل این مطلب هم پیشنهاد می شود در این مرحله، سطح حد نصاب های مربوطه را موکول به توافق سازمان امور مالیاتی کشور با سازمان حسابرسی اعلام کرد که در هر سال اعلام خواهد شد و لذا این دو سازمان می توانند بر اساس ظرفیت موجود در جامعه حسابرسان و نیاز جامعه و سیاست های اتخاذی، سطح حد نصاب ها را اعلام نمایند تا مودیان برای سال بعد مکلّف با انجام آن شوند ( این مهم خوشبختانه به نوعی در ماده ۲۷۲ ق.م.م ۱۳۹۴ انجام شده است ). سه – با توجه به مشکلات بندهای اخیر و این که مسئولیت حفظ و صیانت از حرفه حسابرسی از جمله وظائف ذاتی سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران ( با فرض این که در اسرع زمان اساسنامه سازمان حسابرسی از این بابت توسط هیئت دولت اصلاح شود ) می باشد. پیشنهاد می گردد که طبق موازینی، تمام مودیان مالیاتی مکلّف شوند تا با مراجعه به سازمان حسابرسی، درخواست خود را مبنی بررسیدگی مالی و مالیاتی کتباً اعلام نمایند و فارغ از این که حسابرس، یکی از گروه های سازمان حسابرسی یا یکی از موسسات حسابرسی است مستقیماً هزینه مربوطه را به سازمان حسابرسی پرداخت نماید و نیز مقرّر گردد سازمان حسابرسی بر اساس ظرفیت موجود خود و نیز براساس توان و ظرفیت موسسات حسابرسی جامعه حسابداران رسمی، بخشی از این امور را به موسسات واجد شرایط محول نماید. در این شرایط پرواضح است که سازمان حسابرسی جهت نظارت بهتر و برای ظرفیت سنجی موسسات مجبور خواهد بود موسسات را بنا بر شرایطی از پیش تعیین شده درجه بندی کند و مثلاً از درجه یک الی هفت آنان را مدرّج نماید در این شرایط هم بر اساس درجۀ موسسات به آنان کار اِحاله خواهد شد و هم مودی متوجه این است که سطح موسسه حسابرسی چگونه است و از همه مهم تر بحث استقلال و درستکاری حسابرس به علت این که حق الزحمه خود را از سازمان حسابرسی دریافت خواهد نمود به نوعی پوشش خواهد یافت و از طرفی با صداقت به خرج داده شده توسط سازمان حسابرسی نوعی عدالت در جامعه حسابرسان به وجود خواهد آمد و در آن شرایط بحث رانت به عنوان مُعضل کاری برای حسابرسان محترم به نوعی حل خواهد شد. چهار - در ماده ۲۸ قانون مالیات ارزش افزوده آمده است (( به منظور ارتقاء فرهنگ مالیاتی پرداخت کنندگان مالیات و ارائه خدمات مشاوره‌ای صحیح در امور مالیاتی به مؤدیان مالیاتی بر مبنای قوانین و مقررات مالیاتی کشور و همچنین ارائه خدمات نمایندگی مورد نیاز آنان برای مراجعه به ادارات و مراجع مالیاتی، نهادی به نام « جامعه مشاوران رسمی مالیاتی ایران» تأسیس می‌شود تا با پذیرش اعضاء ذی‌صلاح در این‌باره فعالیت نماید. کلیه مراجع ذی‌ربط دولتی مکلفند پس از ارائه برگه نمایندگی معتبر از سوی مشاوران مالیاتی عضو جامعه، در حوزه وظایف قانونی خود و در حدود مقررات مالیاتی با آنان همکاری نمایند )) لذا پیشنهاد می گردد جهت ارتقاء سطح کیفیت رسیدگی مالیات عملکرد، ارزش افزوده و سایر مالیات های مذکور در مادتین ۲۷۲ ق.م.م و ۲۸ ق.م.ا.ا در تعیین درآمد مشمول مالیات، حسابداران رسمی را مکلف به استفاده از مشارکت، اظهارنظر مکتوب، مهر و امضای اعضای جامعه مشاوران رسمی مالیاتی به عنوان مشاوران تسخیری نمایند. پنج – برای اعتبار بخشی بیشتر به گزارشات حسابرسان، امکان فعالیت حسابداران رسمی به صورت انفرادی منتفی اعلام شود. شش – ضوابط و روش های جامعه حسابدران رسمی جهت تعیین صلاحیت حسابداران رسمی توسط هیات مربوطه اصلاح شود. منظور از اصلاح سه مورد زیر می باشد : الف – طی مصوّبه هیات محترم وزیران، مدیران دولتی در بخش های مالیاتی، محاسباتی و مالی (( که متأسفانه چون سطح سازمانی این گونه افراد کاملاً در مصوبه مشخص نشده است لذا جامعه حسابدارن رسمی صرفاً آنان را مدیرکل و بالاتر می پندارد )) که حداقل ۱۰ سال پس از انقلاب اسلامی خدمت نموده اند بدون آزمون         می توانند به عضویت جامعه حسابداران درآیند. در حالی که هیأت تعیین صلاحیت حسابداران رسمی این گونه افراد را بدون در نظر گرفتن جایگاه سازمانی آنان مکلّف می نماید مدت سه سال پس از بازنشستگی در موسسات حسابرسی حداقل به عنوان حسابرس ارشد فعالیت نمایند تا پس از آن دوره موفق به اخذ مجوز لازم گردند. لذا بدیهی است که شخصی با آن شرایط و جایگاه سازمانی امکان ندارد که در موسسه ای به عنوان حسابرس کار کند چه این که شرایط اجتماعی و شرایط سنی وی امکان این چنین نخواهد داد و لذا در این شرایط اصولاً مصوّبه فوق الاشاره از جنبه اجرائی عملاً ساقط گردیده است. ب – صَرف نظر از افراد اخیر الذکر حتی کارکنان مالیاتی شاغل در بخش اشخاص حقوقی پس از موفقیّت در آزمون ورودی جامعه حسابدران رسمی به دلیل کسر سابقه سه ساله حسابرسی موفق به اخذ مجوز نمی شوند و در واقع سوابق این افراد و افراد مذکور در بند الف جزء سابقه کار مرتبط و مربوط تلقی نمی شود و جالب این که اساساً این جامعه را سازمان امور مالیاتی رسمیّت داده و این سازمان امور مالیاتی است که از این گزارشات استفاده می کند و در غیاب آنان ماموران سازمان امور مالیاتی اقدام به تهیه آن می کند و گزارشات مالیاتی را راساً تهیه می کند و حال آن که این جامعه، آن سوابق را به رسمیت نمی شناسد. ج – حتی فارغ از مطالب دو بند اخیر، چنانچه یک داوطلب که دارای عموم شرایط داوطلبی (( که عملاً سالانه سخت تر می شود )) است وارد مباحث علمی و سطح مطالب آزمون شود با کلمات این چنین مواجه خواهد شد: (( در مورد دروس حسابداری و حسابرسی ، آزمون در سطح استانداردهای حسابداری و حسابرسی ایران برگذار می شود و در خصوص دروس قانون مالیات ها و سایر قوانین نیز قانون های مربوطه و بخشنامه های ذی ربط مدّ نظر خواهد بود به گونه ای که داوطلب پس از موفقیت در آزمون توان انجام تهیه و تدوین گزارشات حسابرسی را داشته باشد )). لذا علی رغم کلمات شایسته فوق در عمل داوطلب با یک مجموعه نامحدود و نامشخص در آزمون مواجه      می شود به این معنا که در خصوص دروس حسابداری و حسابرسی، پرواضح است که متن استاندارد خیلی مدّ نظر نیست و بایستی مطالب حسابداری و حسابرسی در نکات آموزشی، آزمون شود و لذا مشکل منابع و اختلاف نظر توسط افراد هویدا خواهد شد و در مورد قانون مالیات ها و سایر قوانین نیز اولاً بخشنامه ها معلوم نیست کدامند و در ثانی قوانین جدید بدون اعلام، آزمون می شوند (( مثل قانون مبارزه با پولشویی )) مضاف بر مطـالـب اخـیر بـه عـلت سـخـتی و صعـوبـت روزافـزون در آزمـون عملاً مشـاهده مـی شود کـه پس از آزمـون علی الخصوص در درس حسابداری حتی تا سقف ۲۰% از سوالات به علت اشتباه در تهیه تست آزمون، توسط خود هیات محترم تعیین صلاحیت حسابداران رسمی حذف می شود که البته به نظر برخی از داوطلبان و اساتید این درصد و تعداد سئوالات اشتباه به مراتب بیشتر می باشد. در مجموع می توان اعلام کرد که این آزمون به هیچ وجه یک آزمون اسـتاندارد نیسـت و در حقـیقت بـه جای این کـه مطالـب کاربـردی و لازم تـوسط جامـعه آزمون شـود به گونه ای که داوطلب ملزم و مجاب به مطالعه دقیق آنها شود تا با تسلط پس از یک آزمون استاندارد به عضویت درآید عملاً با یـک آزمـون سخـت و پرصـعوبت و بـدون مـرجع و منـبع مطـالعاتی مواجـه می شود. در ادامه لازم است که به تعداد افراد صاحب جواز در جامعه حسابداران رسمی توجه شود. اولاً که تمام افراد صاحب جواز، شاغل نیستند و ثانیاً صَرف نظر از مطلب اخیر کمتر از ۰۰۰/۳ نفر صاحب مجوز هستند در حالی که کمتر از ۰۰۰/۱  نفر از این افراد در همان مرحـله اوّل تأسیـس جـامعه و بـدون آزمـون صـاحب جـواز شـدند (( برخلاف افرادی که حالا امکان عضویت آنان به شرح بند الف عملاً منتفی شده است )) و الباقی افراد طی بیش از ۱۵ دوره برگزاری آزمون، موفق به اخذ جواز شده اند که این آمار برخلاف افزایش داوطلبان طی این سال ها، نشانگر روند کُند جذب اعضای جامعه حسابداران رسمی می باشد و لذا می توان گفت  علی رغم نیاز جامعه به تعداد شاید بیش از ۰۰۰/۲۰ نفر حسابدار رسمی برای حسابرسی مالی، مالیاتی، ارزش افزوده، عملیاتی، داخلی، بیمه ای و غیره و نیز اشاعه فرهنگ حسابرسی و استفاده از خدمات متعدد و متنوع آنان همین تعداد کمتر از ۰۰۰/۳ نفر، یک جامعه بسته و محدود برای خود ایجاد نموده اند و در واقع جلوی رشد و بالندگی جامعه محترم حسابرسان را گرفته اند که از این جهت شائبه انحصارطلبی برخی را بر عموم مردم علی رغم نیاز روز افزون جامعه در اذهان پرورش می دهد لذا از این حیث نیز جامعه حسابداران رسمی نیازمند اصلاحات اساسی است که آن می تواند از جمله اقدامات عاجل مقام عالی وزارت امور اقتصادی و دارائی با شرایط اخیر الذکر باشد. اما احتمالاً اصلاحات ساختاری اشاره شده حتی توسط مقام عالی وزارت امور اقتصادی و دارائی با مقاومت های مسئولین محترم جامعه حسابداران رسمی مواجه خواهد شد و توجیه مدیران جامعه حسابداران رسمی هم اصولاً حول این مطلب خواهد بود که جامعه از جمله مصادیق بارز بند ۴ ماده ۲ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۶۶ بوده و  اساساً یک تشکّل غیر دولتی و غیر خصوصی است و به صورت عمومی NGO  تحت مجوز اخذ شده از مقامات مسئول دولتی شکل گرفته و لزوماً تحت پوشش مقامات دولتی (( به الاخص از نقطه نظر مالی و حقوقی )) نمی باشد که حالا مکلّف شود با آن هماهنگ گردد. در چنین شرایطی آنچه که اتفاق می افتد این است که کل پیکره دولت معطل معدود افرادی خواهد شد که حالا با کل نظام مالی و مالیاتی کشور، تمایل به هماهنگی و همکاری کامل را نخواهند داشت. لذا تحت این شرایط پیشنهاد می شود همان گونه که قوه قضائیه مشابه مشکل اخیر الذکر را در مقابل کانون کارشناسان دادگستری طی چند دهه اخیر داشت و نتوانست حل کند به گونه ای که النهایه مجاب شدند در ماده ۱۸۷ قانون توسعه اقتصادی و اجتماعی مجوز تشکیل کانون وکلا، کارشناسان و مشاوران قوه قضائیه را بگیرد و اجرائی نماید حال این مشکل به محوریّت وزارت امور اقتصادی و دارائی (( به عنوان مسئول و متولی سیاست های مالی و پولی نظام مقدس جمهوری اسلامی ایران )) و سازمان امور مالیاتی کشور ((متولی مالیات ستانی)) و سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران (( مسئول امور حسابرسی و مسئول حفاظت از کیان حرفه حسابرسی )) و مراکز ذی ربط دیگر از جمله سازمان بورس و اوراق بهادار تهران، بانک مرکزی، سازمان بیمه تأمین اجتماعی (( به عنوان متقاضی اصلی حسابرسی بیمه ای )) و دستگاه های نظارتی همانند دیوان محاسبات کشور و بازرسی کل کشور و توسط افراد امین و مورد وثوق دیگری اصلاح شود. به این معنا که توسط افراد حقوقی و حتی حقیقی اخیر الذکر اقدام به تأسیس تشکّل دیگری تحت عنوان مثلاً انجمن حسابرسان رسمی ایران شوند که در این شرایط با ضوابط دولت، مطلوب تر و هماهنگ تر عمل نموده و از این بابت اصطکاکی وجود نداشته باشد که در آن صورت ماده ۲۷۲ ق.م.م را می توان به نام مرکز جدید اصلاح نمود و این جامعه حسابداران رسمی خواهد بود که زین پس صرفاً همانند انجمن حسابداران خبره به امور آموزش و نشر اخبار حرفه خواهد پرداخت. اما علی رغم تمام مطالب کارشناسی اخیر، متاسفانه در قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۹۴ شاهد یک عقب گرد ۱۸۰ درجه ای از سوی سازمان مالیاتی به شرح زیرهستیم. ۱۰ - ماده ۲۷۲ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۹۴ سازمان امور مالیاتی کشور مکلف است تا پایان دی ماه هر سال نسبت به اعلام آن گروه یا گروه هایی از اشخاص حقیقی و حقوقی که علاوه بر شرکت های موضوع بندهای الف و د ماده واحده قانون استفاده از خدمات تخصصی و حرفه ای حسابداران ذی صلاح به عنوان حسابدار رسمی مصوب سال ۱۳۷۲ بر اساس نوع و یا حجم فعالیت آنها ملزم به ارائه صورت های مالی حسابرسی شده توسط سازمان حسابرسی یا موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران همراه با اظهارنامه مالیاتی و یا حداکثر ظرف مدت سه ماه پس از مهلت انقضای ارائه اظهارنامه می باشند را از طریق مقتضی ( درج در روزنامه رسمی جمهوری اسلامی ایران و یکی از روزنامه های کثیر الانتشار و یا سامانه الکترونیکی مربوط ) به اطلاع این گروه از اشخاص برساند. علاوه بر آن سازمان یاد شده می تواند اشخاص حقیقی و حقوقی معینی را به صورت موردی مشمول حکم این ماده نماید، که در این صورت موضوع شمول اشخاص حقیقی و حقوقی مزبور که سال مالی آنها بعد از اعلام سازمان یاد شده آغاز می شود، مشمول حکم این ماده در مهلت مقرر، علاوه بر تعلق جریمه معادل۲۰ % مالیات متعلق درآمد مشمول مالیات آنها طبق مقررات از طریق رسیدگی تعیین خواهد شد. تبصره ۱ – صورت های مالی حسابرسی شده به شرح این ماده و مطالب مذکور در گزارش های حسابرسی و بازرسی قانونی مربوط که در چهار چوب مقررات این قانون تنظیم شده باشد، می تواند برای تشخیص درآمد مشمول مالیات اشخاص یاد شده توسط ادارات مالیاتی مورد استفاده و استناد قرار گیرد. تبصره ۲ – سازمان امور مالیاتی کشور می تواند حسابرسی صورت های مالی و یا تنظیم گزارش مالیاتی اشخاص حقیقی و حقوقی را به سازمان حسابرسی یا موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران واگذار کند، در این صورت، پرداخت حق الزحمه حسابرسی مالیاتی طبق مقررات مربوط، برعهده سازمان امور مالیاتی کشور است. با این شرایط در ماده اخیر ملاحظه می فرمائید که: یک – همانگونه که پیشتر اعلام گردید براساس آرای دیوان عدالت اداری بخشنامه های وزارت امور اقتصادی و دارائی و سازمان امور مالیاتی کشور را مبنی بر تکلیف مودیان بر انجام حسابرسی مالی و یا مالیاتی را به علت عدم وجاهت قانونی آن مردود اعلام کرده اند در حالی که بر اساس ماده ۲۷۲ ق.م.م مصوب ۱۳۹۴ حالا این وجاهت در بخش اول ماده ایجاد شده و حتی برای آن جریمه ای نیز مقرر شده است که از این بابت با پیشرفتی خوب و قابل توجهی مواجه هستیم. دو -  در تبصره ۱ هم تصریح شده است بدون این که حسابدار رسمی اقدام به رسیدگی مالیاتی نماید مامورین مالیاتی گزارش حسابرسی مالی را در در جهت تهیه گزارش و برگ تشخیص مد نظر قرار داده و از آن استفاده نماید. که خوب این پرواضح بوده و در واقع به نوعی نیازی به اشاره آن در قانون نبوده است. سه - اما در تبصره ۲ نیز صرفاً به استفاده از خدمات رسیدگی مالیاتی حسابدران رسمی توسط سازمان امور مالیاتی تصریح شده است که البته بیشتر جنبه تشریفاتی داشته و ندرتاً از این مورد استفاده خواهد شد و در مقابل، خیل عظیم مودیان مالیاتی خواهان استفاده از این خدمات، منع شده اند و کل بحث های مطرح شده در ماده ۲۷۲ ق.م.م مصوب ۱۳۸۰ یکجا به باد فراموشی سپرده شده و با یک سیر قهقرایی در واقع به قانون مالیات های مستقیم سال ۱۳۶۶ رسیده ایم که دقیقاً نشانگر سیکل سینوسی در قانون نویسی می باشد. در حقیقت از یک طرف سازمان امور مالیاتی در مجموع پس از یک دوره تقریباً ۱۵ ساله و تجربه مشکلات عدیده استفاده از تسهیلات رسیدگی مالیاتی حسابداران رسمی و از طرف دیگر جامعه حسابدارن رسمی و حتی سازمان حسابرسی پس از دست و پنجه نرم کرده ۱۵ ساله با این نوع رسیدگی رسماً و مکرراً هم به وزارت امور اقتصادی و دارایی و هم به سازمان امور مالیاتی و هم به مجلس محترم شورای اسلامی کتباً اعلام نمودند که خواهان لغو ماده ۲۷۲ ق.م.م مصوب ۱۳۸۰ شده اند که حالا تبلور آن را در اصلاحیه اخیر به شرح فوق مشاهده می فرمایید. اما بایستی در این مجال عنوان نمود که در واقع کل مسئولین محترم درگیر با این بخش اقتصادی به نوعی به جای حل مشکل و برطرف نمودن موانع موجود بدون هم اندیشی لازم جهت برطرف نمودن کج فهمی های احتمالی، کل صورت مسئله را پاک نموده و جامعه متقاضیان این نوع حسابرسی را بی بهره نموده و از همکاری با سازمان امور مالیاتی امتناع ورزیدند که البته سازمان امور مالیاتی نیز با این عقب گرد موافق بوده و به آن جامع عمل پوشانده است. به هر جهت به نظر می رسد مشکل اصلی مفاد ماده ۲۷۲ ق.م.م مصوب ۱۳۸۰ این بوده است که بجای این که قبول گزارش حسابرسی مالیاتی را توسط مامورین مالیاتی اختیاری مقرر کند آن را مکلف نموده و جهت حل این معضل هیاتی موسوم به هیات هماهنگی را باب نموده است و از طرف دیگر به جای اینکه حسابرسی مالی و مالیاتی مودیان را تحت شرایطی، الزامی کند آن را بدون قید و شرط و صرفاً براساس خواست مودی اعلام نموده است و لذا جهت حل این مشکلات اصلی ماده ۲۷۲ ق.م.م به شرح زیر پیشنهاد می گردد که به واسطه آن بحث استقلال ظاهری و باطنی حسابداران محترم رسمی نیز به خوبی پوشش داده شود. ۱۱ - ماده ۲۷۲ قانون مالیات های مستقیم (( پیشنهادی )) اشخاص حقوقی و حقیقی که بر اساس بخشنامه های صادرۀ مشترک بین سازمان امور مالیاتی کشور و سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران طـی هـر سال مکلف به حسابرسی مـالی و مـالیاتی می شوند و همچنین سایر اشخاص بنا به درخواست خود، می بایست در مورد اشخاص حقوقی درخواست حسابرسی و بازرسی و درمورد اشخاص حقیقی صرفاً درخواست حسابرسی خود را ظرف مهلت حداکثر سه ماه پس از شروع دوره مالی به سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران کتباً اعلام نمایند و نسبت به پرداخت حق الزحمه مربوطه ظرف مهلت ۱۵ روز پس از  اعلام کتبی سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران که حداکثر ظرف یک ماه از تاریخ درخواست است، اقدام نمایند. حق الزحمه اعلامی سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران بر اساس ساعات کار لازم برای حسابرسی و صعوبت انجام آن و مواردی از این دست خواهد بود که طی توافق نامه هر ساله سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران و سازمان امور مالیاتی کشور که به تائید وزیر امور اقتصادی و دارائی نیز خواهد رسید، خواهد بود. بخشنامه های مذکور، براساس حد نصاب های مربوط به سطح فروش یا درآمد خدمات، دارائی ثابت، سرمایه ثبتی و تعداد کارکنان خواهد بود و اشخاص فوق الذکر با داشتن یک مورد مکلف به درخواست حسابرسی مالی و با داشتن حداقل دو مورد علاوه بر حسابرسی مالی مکلف به درخواست حسابرسی مالیاتی می باشند و در هر حال سایر اشخاص می توانند درخواست خود را برای حسابرسی مالی و مالیاتی به سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران کتباً اعلام نمایند در این صورت سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران پس از ظرفیت سنجی و امکان سنجی در حسابرسی، اقدام به اخذ مبالغ قراردادهای این گونه اشخاص و صدور احکام حسابرسی برای عوامل خود یا موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی خواهد نمود. درصورت کمبود امکانات حسابرسی، سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران در رد درخواست اشخاص داوطلب حسابرسی مختار است. احکام سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران که براساس رتبه کسب شده، ظرفیت، امکانات و توان موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی و با قید حق الزحمه مربوطه می باشد می بایستی حداکثر تا پایان شهریور ماه سال مورد رسیدگی ابلاغ شود و موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی حق رد حکم مذکور را نخواهند داشت و در صورت بروز موردی که به نظر موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی موجب عدم امکان قبول کار حسابرسی از جانب موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی می شود موسسه مذکور می تواند پس از قبول کار حسابرسی مراتب را مستنداً به وزارت امور اقتصادی و دارائی اعلام نماید. تحت هر شرایط سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران در کان لم یکن نمودن احکام صادره، مختار می باشد که در این صورت عواقب احتمالی آن به عهده سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران است. تحت شرایط فوق مدیران و کارکنان ذی ربط سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران و یا موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی براساس حکم کتبی سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران که به آنان ابلاغ می گردد، مکلف اند بر حسب مورد اقدام به حسابرسی مالی و مالیاتی نمایند. پرداخت حداکثر ۳۰% از حق الزحمه حسابرسی مالی و مالیاتی به موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی پس از صدور حکم و قبل از اتمام کار توسط سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران بلامانع است. مدیران ذی ربط سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی و موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابدران عضو جامعه حسابداران رسمی که عهده دار انجام دادن وظائف حسابرسی و بازرسی اشخاص حقوقی یا حسابرسی اشخاص حقیقی هستند مکلفند نسخه ای از گزارشات حسابرسی مالی را مستقیماً به اداره کل امور مالیاتی مربوطه حداکثر ظرف چهار ماه پس از انقضای دوره مالی با اخذ رسید ، ارائه دهند و در صورت لزوم براساس حکم دریافتی، گزارش حسابرسی مالیاتی طبق نمونه ای که از طرف سازمان امور مالیاتی تهیه می شود، تنظیم نموده و نیز نسخه ای از گزارش حسابرسی مالیاتی را مستقیماً به اداره کل امور مالیاتی مربوطه حداکثر ظرف هفت ماه پس از انقضای دوره مالی با اخذ رسید، ارائه دهند. تسلیم نسخه هائی از گزارشات حسابرسی مالی و مالیاتی به مودی همانند نسخه ای که به اداره امور مالیاتی تسلیم گردیده ضمن اخذ رسید توسط مدیران ذی ربط سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران یا موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی بلامانع است، همچنین سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران مکلف است با دریافت نسخه ای از گزارش موصوف و رسید ارائه گزارشات مذکور به ادارات امور مالیاتی و مودیان مالیاتی (( که به معنای اتمام کار حسابرسی است )) از موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی، نسبت به پرداخت الباقی حق الزحمه آنان ظرف مهلت ۱۰ روز اقدام نمایند. کل مبلغ پرداختی سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران به موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی برای تسویه حساب عبارت خواهد بود از کل مبلغ دریافتی طبق قراردادهای منعقده با اشخاص پس از کسر الف - ۱۰% از کل مبلغ قرارداد یا قراردادهای حسابرسی به عنوان حق مدیریت برای سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران ب – ۴۰% از کل مبلغ قرارداد حسابرسی مالیاتی به عنوان حق الزحمه مشاوران مالیاتی همکار در گزارش حسابرسی مالیاتی ج - مالیات ارزش افزوده د- علی الحساب های پرداختی . گزارش حسابرسی مالیاتی باید شامل موارد زیر باشد: الف – اظهار نظر نسبت به کفایت اسناد و مدارک حسابداری برای امر حسابرسی طبق مفاد این قانون و مقررات مربوط با رعایت اصول و ضوابط و استانداردهای حسابداری و در صورت عدم کفایت اسناد و مدارک حسابدرای برای امر حسابرسی، معرفی مودی به امور مالیاتی مربوطه جهت طرح موارد مد نظر در هیأت بند ۳ ماده ۹۷ ق.م.م به گونه ای که در صورت قبول دفاتر توسط هیأت مذکور حسابرس کار خود را ادامه دهد و درغیر این صورت پرونده مستقیماً به امور مالیاتی ذی ربط احاله شود. ب – درآمد مشمول مالیات براساس مفاد این قانون و مقررات مربوطه با همکاری، اظهار نظر و تائید مستقیم و مکتوب فرد یا افراد عضو جامعه مشاوران رسمی مالیاتی ایران موضوع ماده ۲۸ ق.م.ا.ا به عنوان نماینده سازمان امور مالیاتی تعیین خواهد شد. این افراد براساس درخواست کتبی مدیران سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران یا موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی حداکثر ظرف سه ما پس از قبول کار حسابرسی از جانب جامعه مشاوران رسمی مالیاتی ایران دعوت خواهند شد و جامعه مشاوران رسمی مالیاتی ایران مکلف است بر حسب مورد فرد یا افراد واجد شرایط و صلاحیت را حداکثر ظرف یک ماه از تاریخ درخواست طی حکمی حسب مورد به مدیران ذی ربط سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران و یا به موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی معرفی نماید. حق الزحمه این افراد برای هر کار حسابرسی مالیاتی عبارت است از ۴۰% کل حق الزحمه حسابرسی مالیاتی که سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران بر اساس تائید کتبی مدیران ذی ربط سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران یا موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی مبنی بر اتمام کار حسابرسی مالیاتی، مکلف به پرداخت آن پس از کسر کسورات قانونی طی ۱۰ روز می باشد. ج – اظهار نظر نسبت به مالیات های تکلیفی، حقوق، حق تمبر و امثالهم که مودی به موجب قانون مکلّف به کسر و پرداخت آن به سازمان امور مالیاتی کشور بوده است. د – سایر مواردی که در نمونه گزارش حسابرسی مالیاتی مورد نظر سازمان امور مالیاتی کشور تعیین خواهد شد. تبصره ۱ – اداره امور مالیاتی می تواند گزارش حسابرسی مالی و مالیاتی را قبول کرده و حسب مورد اقدام به صدور برگ تشخیص مالیاتی نماید در غیر این صورت براساس گزارش توجیهی مبنی بر عدم رعایت قوانین مالیاتی یا سایر قوانین مربوطه، بخشنامه های ذی ربط و یا استانداردهای حسابداری، خود و عوامل تحت امر اقدام به رسیدگی مالیاتی نمایند. در این صورت یک نسخه از گزارش مذکور به دادستانی انتظامی مالیاتی جهت اطلاع و حسب مورد تعقیب انتظامی مدیران ذی ربط سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران، مدیران موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی و اعضای جامعه مشاوران رسمی مالیاتی ارسال خواهد شد. تبصره ۲ – سازمان امور مالیاتی کشور می تواند حسابرسی صورت های مالی و تنظیم گزارش مالیاتی اشخاص حقیقی و حقوقی را به سازمان حسابرسی جمهوری اسلامی ایران یا موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران عضو جامعه حسابداران رسمی واگذار نماید. در این صورت، پرداخت حق الزحمه، طبق مقررات مربوطه به عهدۀ سازمان امور مالیاتی کشور می باشد. ۱۲ - نکته پایانی اصلاح امور مربوط به حسابرسی از جمله در بخش مالیاتی، قائدتاً منجر به نظم و نسق در امور مالی جامعه شده و آن را از تنش های موجود هرچه بیشتر دور می نماید و حسابداران رسمی با استفاده از توان اعتبار دهی و ایجاد نقش نظارتی خود به این مسئله دامن خواهند زد. لذا از یک طرف با یک محیط اقتصادی آرام تر مواجه خواهیم شد که تحت آن شرایط فعالان اقتصادی با آرامش خاطر بیشتری به آن ورود خواهند کرد و لذا طبعاً بیشتر سرمایه گذاری خواهند نمود که آن در مجموع به توسعه اقتصادی کشور عزیزمان بیش از پیش کمک خواهد کرد و از طرف دیگر سایر خدمات حسابداران محترم رسمی مورد توجه جامعه بیش از پیش قرار خواهد گرفت. از جمله این خدمات می تواند حسابرسی بیمه ای (( اعم از تامین اجتماعی و سایر انواع بیمه ها ))، حسابرسی عملیاتی و حسابرسی داخلی، حسابرسی جامع و .... را نام برد.